В этом разделе мы рассмотрим различные вопросы, возникающие при обратном переходе с упрощенной на общую систему налогообложения.

В пункте 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ перечислены отдельные категории налогоплательщиков, которые не имеют права применять упрощенную систему налогообложения (пп. 1-13), и установлены условия ее применения (пп. 14–16).

Обращаем внимание, что пункт 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ определяет не критерии, которым должны соответствовать организации и индивидуальные предприниматели на момент перехода на УСН, а условия, при которых они в принципе не вправе применять этот налоговый режим. Поэтому очевидно, что налогоплательщики, соответствующие установленным в пункте 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ условиям на момент перехода на УСН и нарушившие их в процессе применения «упрощенки», должны вернуться на общий режим налогообложения.

Между тем механизм возврата на общий режим налогообложения прописан в действующей редакции главы 26.2 Налогового кодекса РФ не для всех случаев нарушения условий применения УСН: пункт 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ обязывает налогоплательщиков вернуться на общий режим налогообложения только при превышении предельной величины дохода и остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов. Однако, несмотря на это, официальные органы требуют осуществлять возврат на общий режим налогообложения в 2006 г. в порядке, установленном пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, при нарушении и других условий, установленных статьей 346.12 Налогового кодекса РФ. Такова позиция Минфина России, изложенная, в частности, в Письмах от 5 августа 2004 г. № 03-03-02-04/1/2 и от 28 января 2005 г. № 03-03-02-04/1/25.

Со вступлением в силу статьи 1 Федерального закона от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ, изменившей редакцию главы 26.2 Налогового кодекса РФ, ситуация изменилась.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ налогоплательщик признается утратившим право на применение УСН при нарушении им любого из установленных в пунктах 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ требований.

Кроме того, в 2007 году «покинуть» УСН придется тем, чей доход по итогам отчетного (налогового) периода, определяемый в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса РФ, превысит 20 млн. руб. (без учета индекса дефлятора).

Если условия применения «упрощенки» все же нарушены, то организация вынуждена вернуться на общий режим налогообложения. Возникает вопрос: с какого момента организация должна снова платить налог на прибыль, налог на имущество, НДС, ЕСН?

Ответ на этот вопрос мы можем найти в пункте 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ. Исчисление и уплату налогов в общем режиме налогообложения надо производить за тот квартал, в котором были нарушены условия использования упрощенной системы налогообложения.

_ПРИМЕР

_{С 1 января 2007 года ООО «Кристалл» использует упрощенную систему налогообложения.}

_{Вариант 1.}

_{Остаточная стоимость имущества ООО «Кристалл» на 1 июля 2007 года составила 102 млн руб. То есть нарушение произошло во II квартале. Следовательно, с 1 апреля 2007 года ООО «Кристалл» должно рассчитывать и уплачивать налоги в общеустановленном порядке.}

_{Вариант 2.}

_{За 9 месяцев 2007 года доход предприятия составил 16 млн руб. Следовательно, с 1 июля 2007 года ООО «Кристалл» принудительно переведено на общий режим налогообложения. Предприятие должно заплатить налог на прибыль, ЕСН, НДС и налог с продаж за III и IV кварталы 2007 года.}

При переходе на общий режим налогообложения рассчитывать и платить налоги нужно в том порядке, который предусмотрен для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных предпринимателей. Такое положение установлено пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ.

Порядок расчета и уплаты налога на прибыль

Согласно пункту 6 статьи 286 Налогового кодекса РФ вновь созданные организации должны платить ежемесячные авансовые платежи по прошествии квартала с даты их государственной регистрации. Следовательно, при потере права на использование упрощенной системы налогообложения организация должна заплатить налог на прибыль, фактически полученную за тот квартал, в котором это право было утрачено. Сумму прибыли нужно рассчитывать на основании положений главы 25 Налогового кодекса РФ.

Авансовый платеж надо сделать не позднее 28-го числа месяца, следующего за этим кварталом.

_ПРИМЕР

_{ООО «Жасмин» утратило право на применение упрощенной системы в третьем квартале 2006 года. Сопоставив доходы и расходы организации за этот период, бухгалтер выявил прибыль в размере 10 000 руб. До 30 октября 2006 года}

_{(перенос с воскресенья 28 октября) ООО «Жасмин» должно перечислить в бюджет 2 400 руб. (10 000 руб. Ч 24 %) и сдать в налоговую инспекцию декларацию по налогу на прибыль.}

_{В бухгалтерском учете организации это будет отражено проводками:}

_{ДЕБЕТ 99}

_{КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»}

_{– 2 400 руб. – начислен налог на прибыль за III квартал;}

_{ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 51}

_{– 2 400 руб. – перечислен в бюджет налог на прибыль.}

В дальнейшем авансовые платежи по налогу на прибыль надо перечислять по окончании отчетного периода. Отчетным периодом может быть либо квартал, либо месяц.

Ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль рассчитываются исходя из фактически полученной прибыли за текущий квартал. При этом доходы от реализации товаров, работ или услуг за предыдущие четыре квартала не должны превышать три миллиона рублей в квартал. Такое условие установлено пунктом 3 статьи 286 Налогового кодекса РФ. Аванс надо перечислять в бюджет не позднее 28-го числа после того, как квартал закончился.

Бухгалтер должен в каждом квартале отслеживать размер доходов, полученных организацией за последние 4 квартала. Как только сумма доходов за IV квартал подряд превысила установленный предел, нужно сразу же рассчитывать и уплачивать ежемесячные авансовые платежи.

Ежемесячные платежи можно определять двумя способами:

• исходя из фактически полученной прибыли;

• исходя из суммы налога на прибыль за предыдущий квартал.

В первом случае отчетным периодом является один месяц, два месяца, три и так далее. Аванс перечисляется не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Во втором случае делать авансовые платежи нужно не позднее 28-го числа текущего месяца. Сумма аванса рассчитывается путем деления на три суммы налога на прибыль, начисленного за предыдущий квартал. После окончания квартала необходимо определить налог на прибыль за квартал и сравнить его с общей суммой перечисленных авансовых платежей. Полученную разницу нужно доплатить в бюджет в течение 28 дней после окончания квартала.

Метод учета доходов и расходов

Еще один немаловажный вопрос связан с методом учета доходов и расходов в целях налогового учета. Напомним, что при использовании упрощенной системы налогообложения организации должны отражать доходы и расходы кассовым методом.

После потери права на использование упрощенной системы налогообложения рассчитать сумму налога на прибыль организация сможет лишь при условии, что сумма выручки (без учета НДС) за предыдущие четыре квартала не превышала в среднем 1 млн руб. в квартал.