Выкупную цену надо накапливать до окончания договора лизинга. Затем из нее следует сформировать первоначальную стоимость имущества, полученного в собственность от лизингодателя. Стоимость этого имущества надо списывать на расходы по мере амортизации. Коэффициенты ускорения применять при этом нельзя, поскольку амортизация будет начисляться не по предмету лизинга, а по выкупленному по окончании договора имуществу, перешедшему в собственность лизингополучателя. Таким образом, коэффициенты ускорения, предусмотренные пунктом 7 статьи 259 Налогового кодекса РФ, применять невозможно.

Однако амортизацию можно начислять уже с того месяца, в котором лизингополучатель стал собственником имущества, которое прежде было получено по договору лизинга. Основанием служит пункт 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что амортизировать основное средство можно с месяца, следующего за вводом его в эксплуатацию. А лизингополучатель начал эксплуатировать предмет лизинга, как только получил его от лизингодателя. Понятно, что это случилось задолго до того, как предмет лизинга перешел в собственность лизингополучателя.

Разницу между лизинговым платежом и выкупной ценой чиновники разрешают списывать на прочие расходы в конце каждого месяца (по методу начисления) или по мере уплаты (по кассовому методу).

Такая позиция чиновников не находит отклика в арбитражных судах. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16 января 2006 г. по делу № А52-3453/2005/2 пришел к выводу, что лизинговые платежи являются едиными и полностью включаются в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. Судьи рассуждали так.

Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Согласно статье 28 Закона № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Закона № 164-ФЗ.

Таким образом, суд сделал вывод о том, что лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга. Несмотря на то, что в расчет лизингового платежа входят несколько составляющих, нельзя рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей.

Следовательно, налоговый орган необоснованно выделил в лизинговом платеже часть, приходящуюся на стоимость переданного в лизинг имущества, а также признал неправомерным ее включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

В другом деле, которое рассматривал ФАС Уральского округа в постановлении от 18 января 2006 г. № Ф09-6214/05-С7, чиновники в похожей ситуации апеллировали к пункту 5 статьи 270 Налогового кодекса РФ. Напомним: согласно ему при налогообложении прибыли не учитываются расходы по приобретению амортизируемого имущества. Однако указанная норма, по мнению суда, в данном случае неприменима. Дело в том, что согласно положениям статьи 28 Федерального закона № 164-ФЗ, под лизинговыми понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят: возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю; возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг; а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с договорами финансовой аренды (лизинга), заключенными между налогоплательщиком (лизингополучателем) и сторонней организацией (лизингодателем), лизингополучатель обязуется: принять объект лизинга в порядке, предусмотренном договором лизинга, возместить лизингодателю его инвестиционные затраты и выплатить ему вознаграждение, а по истечении срока лизинга право собственности переходит к лизингополучателю при условии выплаты всех лизинговых платежей.

Согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. За исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Пунктом 7 статьи 258 Налогового кодекса РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Из договоров лизинга следует, что они заключены на период полной амортизации имущества, право собственности остается у лизингодателя, который и начисляет амортизацию. Договором лизинга предусмотрено, что по окончании действия договора право собственности на имущество переходит к лизингополучателю на основании договора купли-продажи по выкупной цене, оговоренной в договоре.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ лизинговые платежи уменьшаются на сумму начисленной в соответствии со статьей 259 Налогового кодекса РФ по лизинговому имуществу амортизации в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя.

Поскольку в данном случае амортизация по имуществу, переданному в лизинг, начисляется лизингодателем, налогоплательщик в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ правомерно отнес к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество.

К аналогичным выводам приходили и другие суды. В частности, ФАС Поволжского округа от 13 апреля 2006 г. № А65-20963/2005-СА1-23.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта). В расходы на содержание включают стоимость ГСМ, масел и запчастей, оплата услуг по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей и т. д. И компенсацию расходов за пользование личного автомобиля в служебных целях. Ниже мы подробнее рассмотрим указанные расходы.