15.2.3. «Спорные» рекламные расходы
Надо сказать, что иногда трудно отнести какой-то конкретный вид рекламных расходов к нормируемым или ненормируемым. Тут следует поступать так: если ваши траты можно отнести к расходам, которые указаны в абзаце первом пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ, то они учитываются в составе расходов в полном объеме. Все остальные расходы рекламного характера надо учитывать строго в рамках норматива. Для удобства мы сформировали указанные расходы в таблицу (см. с. 408–409).
ГЛАВА16
Приобретение акций (долей)
Порядок признания доходов, которые образуются при размещении (приобретении) акций акционерных обществ, долей в уставном капитале обществ с ограниченной ответственностью и паев в кооперативах, определяет статья 277 Налогового кодекса РФ.
При размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи) (далее в настоящей статье – акционер (участник, пайщик)), определяются с учетом следующих особенностей:
1) у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи);
2) у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).
Акционеры (участники, пайщики) признают стоимость приобретенных акций (долей, паев) равной стоимости имущества или имущественных прав, переданных в обмен на эти акции (доли, паи). Для неденежных вкладов такая стоимость определяется на основании решения акционеров (участников, пайщиков). В некоторых случаях их должен оценивать независимый оценщик.
Определенная таким образом стоимость акций (долей, паев) может быть увеличена на сумму расходов, которые были произведены при получении (передаче) имущества.
ПРИМЕР
ЗАО «Вектор» является соучредителем ООО «Магнолия». Доля ЗАО «Вектор» в уставном капитале ООО «Магнолия» равна 500 000 руб. В качестве вклада в уставной капитал общества ЗАО «Вектор» передало металлорежущий станок. Независимый оценщик оценил стоимость станка в 400 000 руб. Монтаж станка произвело ЗАО «Вектор». При этом его расходы составили 10 000 руб.
В данном случае доля ЗАО «Вектор» в уставном капитале ООО «Магнолия» будет равна 410 000 руб. (400 000 + 10 000). Налоговая база по налогу на прибыль отсутствует и у ЗАО «Вектор» и у ООО «Магнолия».
При ликвидации организации ее имущество распределяется между акционерами (участниками, пайщиками). Согласно пункту 2 статьи 277 Налогового кодекса РФ налогом на прибыль при этом облагается только разница между рыночной стоимостью такого имущества и стоимостью акций (долей, паев), которые были оплачены акционерами (участниками, пайщиками).
ПРИМЕР
Воспользуемся условиями предыдущего примера.
При ликвидации ООО «Магнолия» его учредитель – ЗАО «Вектор» получило металлорежущий станок. Рыночная стоимость станка в момент получения составила 300 000 руб.
Налоговая база по налогу на прибыль у ЗАО «Вектор» будет равна разнице между оплаченной стоимостью его доли в уставном капитале ООО «Магнолия» и рыночной стоимостью станка:
410 000 руб. – 300 000 руб. = 110 000 руб.
Добавим, что пункт 3 комментируемой статьи указывает, что доход (убыток), который акционеры (участники, пайщики) организации получили при ее реорганизации, для целей налогообложения не учитывается.
16.1. Как оценить акции и доли,
полученные учредителями новых фирм?
Прежде всего напомним, что при реорганизации у учредителей налогооблагаемой прибыли не возникает. Такое правило прописано в пункте 3 статьи 277 Налогового кодекса РФ. В пункте 3 статьи 251 Налогового кодекса РФ уточнено, что в доходы организаций – правопреемников не включается стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, а также обязательств, которые были приобретены до завершения реорганизации.
В расходы реорганизованная фирма может включить стоимость имущества, прав и обязательств, которые были получены в порядке правопреемства. Оценивать полученное имущество, права и обязательства надо по данным налогового учета реорганизуемой фирмы на дату завершения реорганизации. Если получающая сторона не сможет документально подтвердить стоимость вносимого имущества (или его части), то она принимается равной нулю.
Также вновь созданная компания вправе исключить из налогооблагаемой прибыли все те расходы, которые были понесены до реорганизации, но при этом не были учтены в налоговой базе реорганизованной фирмы. Это прописано в новом пункте 2.1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Само собой, стоимость, скажем, основных средств относится на расходы по мере начисления амортизации, а стоимость материалов – по мере реализации продукции. При этом срок полезного использования полученных при реорганизации основных средств правопреемник может уменьшить на срок их службы у предыдущего собственника. Об этом сказано в пункте 14 новой редакции статьи 259 Налогового кодекса РФ.
16.2. Оценка акций и долей у учредителей реорганизованных фирм
Такая оценка необходима, так как акции (доли) при их последующей продаже будут включаться в расходы по стоимости, рассчитанной после реорганизации (п. 2 ст. 280 Налогового кодекса РФ). Однако до сих пор в Налоговом кодексе РФ не было правил, по которым надо оценивать акции и доли, полученные учредителями новых фирм. Теперь эти правила прописаны в новых пунктах 4–6 статьи 277 Налогового кодекса РФ. Оценка акций и долей зависит от формы реорганизации.
16.2.1. Слияние, присоединение, преобразование
Оценить акции или доли, полученные при слиянии, присоединении или преобразовании, несложно. Их стоимость равна стоимости конвертируемых акций или обмененных долей реорганизованных фирм (п. 4 ст. 277 Налогового кодекса РФ). Этот показатель берется из налогового учета учредителя на дату завершения реорганизации.
ПРИМЕР
ЗАО «Парус» присоединяется к ЗАО «Штиль». Единственным учредителем ЗАО «Парус» является ООО «Ресурс». Оно владеет 1000 акций по номинальной стоимости 100 руб. каждая. После присоединения ООО «Ресурс» получило 500 акций реорганизованной фирмы. Их общая стоимость для целей налогообложения равна 100 000 руб. (1000 шт. x 100 руб.). А стоимость одной акции реорганизованного ЗАО «Штиль» числится в налоговом учете ООО «Ресурс» по стоимости 200 руб. (100 000 руб.: 500 шт.).
16.2.2. Выделение и разделение
Оценить акции и доли при выделении и разделении сложнее. Порядок такой оценки зависит от величины чистых активов реорганизованных фирм. Стоимость чистых активов, которая используется при оценке, берут из разделительного баланса. Как определить величину чистых активов в акционерных обществах, сказано в совместном приказе Минфина России № 10н и ФКЦБ России № 03-6/пз от 29 января 2003 года. А вот порядок расчета стоимости чистых активов в ООО не установлен. Однако ее можно рассчитать по аналогии с правилами, установленными для акционерных обществ.
Напомним, что чистые активы – это сумма I и II разделов баланса за вычетом IV и V разделов баланса. При этом из расчета нужно исключить:
– средства, истраченные на выкуп собственных акций у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования;
– задолженность учредителей по взносам в уставный капитал;
– доходы будущих периодов.
Обратите внимание: пункт 6 статьи 277 Налогового кодекса РФ требует, чтобы реорганизуемая фирма сообщила о размере своих чистых активов в специальном издании, которое предназначено для публикации данных о государственной регистрации юридических лиц. Таким изданием является журнал «Вестник государственной регистрации» (приказ МНС России от 29 сентября 2004 г. № САЭ-3-09/508@).
