Статья 825 ГК РФ ограничивает круг лиц, которые могут быть финансовыми агентами. В него входят банки, иные кредитные организации, а также коммерческие организации, у которых есть лицензия на осуществление такого вида деятельности. Следует отметить, что в России факторинг стал прерогативой исключительно банков. Хотя на Западе этим бизнесом, как правило, занимаются специализированные факторинговые компании.

Продавец (клиент) гарантирует финансовому агенту, что денежное требование, являющееся предметом уступки, действительно. Для этого он должен представить счета-фактуры, накладные и другие документы, доказывающие, что товары или услуги реализованы покупателю. Вместе с тем клиент должен сообщить фактору любую имеющуюся у него информацию о своих покупателях, а также сведения, которые могут упростить получение долгов.

Кроме того, продавец обязан письменно проинформировать покупателя об уступке денежного требования финансовому агенту. Для этого он делает на счетах-фактурах так называемую уступочную надпись.

Договор финансирования под уступку денежного требования может быть с правом обратного требования (с регрессом) и без права обратного требования (без регресса).

При факторинге с правом обратного требования рискует поставщик: он возвращает финансовому агенту деньги, если покупатель не выполнит свои обязательства. А при факторинге без права обратного требования взыскание задолженности с покупателя – проблема финансового агента.

В договоре факторинга необходимо указать размер комиссионного вознаграждения финансового агента. Как правило, оно составляет от 0,75 до 3,5 % от суммы переданного долга.

Размер комиссионных зависит от следующих факторов:

• продолжительности предоставляемой поставщиком рассрочки платежа своим покупателям (чем больше этот период, тем выше риск неплатежа и, следовательно, тем выше комиссионное вознаграждение);

• вида деятельности поставщика (клиента) и вида деятельности его покупателя (должника);

• наличия обстоятельств, ставящих под сомнение оплату должником переуступленных требований.

Для целей налогообложения прибыли в соответствии с подп. «у» п. 2 Положения о составе затрат расходы организации, связанные с оплатой услуг банков за осуществление факторинговых операций, включают в себестоимость как расходы, связанные со сбытом (продукции). Суммы налога на добавленную стоимость, уплачиваемые в составе таких расходов, возмещаются из бюджета.

Пункт 10 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н, относит расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, к прочим расходам. Поэтому в бухгалтерском учете организации-продавца (клиента) сумма комиссионного вознаграждения финансового агента учитывается на счете 99 «Прибыли и убытки».

Согласно ст. 128 ГК РФ дебиторская задолженность – это имущество организации. Поэтому в бухгалтерском учете организации-продавца операции по уступке финансовому агенту права требования этой задолженности отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». В отличие от ГК РФ, НК РФ не включает дебиторскую задолженность в состав имущества организации (п. 2 ст. 38 НК РФ). Поэтому передача права требования задолженности не облагается НДС.

Договор факторинга может быть заключен как с правом обратного требования, так и без этого права.

Если договор факторинга заключен без права обратного требования (регресса), то продавец сразу списывает с баланса всю сумму дебиторской задолженности.

Если договор факторинга заключен с правом обратного требования (регрессом), то поставщик учитывает у себя на балансе дебиторскую задолженность до тех пор, пока покупатель не перечислит деньги финансовому агенту. Сумма, которую финансовый агент перечислит поставщику, считается по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

После того как покупатель перечислит деньги финансовому агенту, поставщик списывает дебиторскую задолженность и одновременно уменьшает свои обязательства перед финансовым агентом.

Если покупатель не выполнит свои обязательства, то продавец возвращает финансовому агенту сумму кредита и самостоятельно пытается взыскать долг с покупателя.

В процессе своей деятельности организации совершают операции, которые связаны с использованием и хранением не принадлежащего им имущества. Кроме того, они заключают договоры, которые предусматривают определенные обязательства при их невыполнении.

Учет указанных операций ведется на забалансовых счетах внесистемно, т. е. без применения двойной записи. По дебету забалансового счета отражают получение ценностей либо возникновение обстоятельств, а по кредиту – их выбытие (списание). Учет по каждому забалансовому счету рекомендуется вести в соответствующей ведомости аналитического учета имущества или обязательств. Под эти ведомости можно использовать типовые ведомости и расчетные таблицы из журнально-ордерной системы счетоводства или упрощенной системы регистров бухгалтерского учета, предназначенные для малых предприятий, либо формы, разрабатываемые организацией самостоятельно. Например, для учета арендованных основных средств и расчетов по арендной плате можно использовать ведомость ф. № В-1 «Учет основных средств, начисленных амортизационных отчислений», разработанную Минфином России для малых предприятий; для учета материально-производственных запасов на ответственном хранении – ведомость ф. № 10 «Учет движения материалов и малоценных и быстроизнашивающихся предметов» из журнально-ордерной системы счетоводства.

Рассмотрим порядок учета данных операций в порядке следования забалансовых счетов согласно типовому Плану счетов бухгалтерского учета.

Основные средства учитывают за балансом, если их используют по договорам аренды (лизинга). При этом порядок учета зависит от вида договора учета и может вестись на счета:

001 «Арендованные основные средства» – по договору аренды у организации-арендатора;

011 «Основные средства, сданные в аренду» – по договору лизинга у организации-лизингодателя.

Организации-арендаторы учитывают основные средства, полученные по договору аренды, на забалансовом счете 001 в оценке, установленной договором. При этом аренда может быть финансовой арендой или операционным лизингом. При финансовой аренде порядок учета арендатором арендованных основных средств не зависит от порядка их учета арендодателем, который может отражать в бухгалтерском учете данные операции как предмет деятельности либо как прочие доходы и расходы.

Организация-арендатор учитывает операции по аренде основных средств следующими записями:

Дебет 001 «Арендованные основные средства» – отражается стоимость основных средств, принятых в аренду;

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др., Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражаются расходы по арендной плате (без НДС);

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражается НДС от арендной платы;

Дебет 76 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», Кредит 51 «Расчетные счета» – погашается задолженность по арендной плате.

При досрочном внесении арендной платы делают такие записи:

Дебет 97 «Расходы будущих периодов», Кредит 51 «Расчетные счета» – отражается сумма арендной платы в размере, превышающем платежи, приходящиеся на данный отчетный период;

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др., Кредит 97 «Расходы будущих периодов» – указанные расходы при наступлении соответствующего отчетного периода списывают на затраты;

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» Кредит 97 «Расходы будущих периодов» – указанные расходы при наступлении соответствующего отчетного периода списывают на затраты;