Ведение бухгалтерского учета «упрощенцам» заменяет налоговый учет показателей их деятельности, который ведется при помощи Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, утвержденных приказом Минфина России от 31 декабря 2008 года № 154н (ст. 346.24 НК РФ и п. 12 ст. 346.25.1 НК РФ).
Однако если общество, применяющее УСН, собирается выплачивать дивиденды, то ему придется параллельно вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность.
Как полагает Минфин России, действующим законодательством установлено, что дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, а чистая прибыль может быть исчислена только на основании бухгалтерской отчетности.
Данная позиция отражена в письмах Минфина России:
– от И марта 2004 года № 04-02-05/3/19;
– от 22 июля 2004 года№ 03-03-05/1/85;
– от 15 декабря 2005 года№ 03-11-04/2/154;
– от 10 января 2006 года № 03-11-05/2;
– от 2 сентября 2008 года № 03-11-04/02/131;
– от 19 сентября 2008 года № 03-11-04/2/142.
УМНС России по г. Москве в письме от 8 октября 2004 года № 21–09/64877 добавляет, что при применении «упрощенки» чистая прибыль должна определяться налогоплательщиком аналогично порядку, предусмотренному в пункте 23 ПБУ 4/99.
Однако это вовсе не единственное доказательство необходимости вести бухгалтерский учет «упрощенцу», для того чтобы иметь право начислить и выплатить дивиденды.
Нужно вспомнить об ограничениях, при которых начислять и выплачивать дивиденды нельзя и которые перечислены в пункте 1 статьи 29 Закона № 14-ФЗ.
Одним из них является недопустимость принятия решения о распределении чистой прибыли в том случае, если на момент принятия этого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда (или станет меньше их размера в результате принятия такого решения).
Для оценки стоимости чистых активов обществ следует руководствоваться Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 года № 10н/036/пз.
В пункте 2 этого документа установлено, что для оценки стоимости чистых активов составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности. Если посмотреть в приведенную в приложении к этому порядку таблицу, то станет ясно, что при расчете оценки стоимости чистых активов должны использоваться показатели бухгалтерского баланса, получение которых без данных бухгалтерского учета невозможно в принципе.
Окончательно «добило» «упрощенцев» Определение КС РФ от 13 июня 2006 года № 319-0. Суд указал, что «освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета применительно к деятельности открытого акционерного общества не исключает… необходимость составления по данным об имущественном и финансовом положении и результатам хозяйственной деятельности бухгалтерской отчетности в установленной законом форме…». Другими словами, ведение бухгалтерского учета для общества, применяющего УСН, становится обязательным, если это предусмотрено каким-либо иным федеральным законом.
В свете этого Определения вышло письмо Минфина России от 13 апреля 2009 года № 07-05-08/ 156.
Финансисты написали, что, например, для обществ с ограниченной ответственностью бухгалтерский учет необходим как минимум для расчета чистых активов, при расчете выплаты дивидендов, при выделении доли участника. И во многих других случаях.
Причем все указанные расчеты являются для ООО обязательными в силу прямого указания на это в Законе № 14-ФЗ.
Так как законодательство о бухгалтерском учете является общим по отношению к законодательству об ООО, то последнее имеет над ним приоритет.
Таким образом, так как, по идее, основная цель учреждения общества – это получение от него прибыли, которую можно распределить в виде дивидендов, то право не вести бухгалтерский учет, имеющееся у «упрощенцев», становится бессмысленным и даже, получается, вредным.
4.7. Другие возможности получения учредителем дохода от общества
Конечно, выплата дивидендов деньгами – наиболее выгодный с точки зрения налогообложения вариант.
При выплате доходов в виде дивидендов экономия достигается как за счет более низкой ставки НДФЛ по дивидендам (ведь 9 % – это явно меньше, чем 13), так и за счет того, что на дивиденды не начисляются обязательные страховые взносы во внебюджетные фонды и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Однако, как выясняется, непосредственная выплата дивидендов возможна далеко не всегда. Есть ли какие-то другие пути получить доход от учрежденного общества?
4.7.1. Выплата заработной платы
Если учредитель является еще и сотрудником собственной компании, то свою долю дохода он может получать в виде заработной платы. Однако это самый невыгодный вариант с точки зрения уплаты налогов.
ПРИМЕР 38
Заместитель директора ООО «АльфаМед» одновременно является его учредителем.
Его учредительский статус позволяет ему получать более высокую заработную плату, чем остальным заместителям.
Это превышение составляет 10 000 рублей в месяц.
Следовательно, приходится ежемесячно платить НДФЛ по общей ставке 13 % в размере 1300 руб.
На сумму дополнительного заработка начисляются обязательные страховые взносы во внебюджетные фонды по ставке 26 %. Это добавляет еще 2600 руб.
Общество относится к 1-му классу профессионального риска, поэтому страховой взнос с суммы надбавки составляет 20 руб. (10 000 руб. × 0,2 %).
Сумма, которую теряет общество, – 2620 руб. (2600 + 20).
Экономия на налоге на прибыль составляет 2000 руб. (10 000 руб. × 20 %).
Таким образом, безвозвратные потери – 620 руб.
Учредитель теряет 400 рублей (10 000 руб. × (13 % – 9 %)) из-за того, что ему не удается применить пониженную налоговую ставку для дивидендов.
4.7.2. Выплата премии
Для учредителя – сотрудника общества ранее был другой, более приемлемый вариант. Это получение премии за счет чистой прибыли общества. ЕСН в этом случае уплачивать было не нужно.
Учредителю приходилось уплатить НДФЛ по ставке 13 процентов. А обществу – страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Однако с 1 января 2010 года из-за вступления в силу Закона № 212-ФЗ премии из чистой прибыли стали облагаться страховыми взносами во внебюджетные фонды в общем порядке.
Поэтому ранее имевший некоторый смысл вариант стал малопривлекательным.
ПРИМЕР 39
Главный технолог ООО «Климотехника» является одним из его учредителей.
Свою долю дохода от деятельности компании он получает в виде разовой премии из чистой прибыли общества.
В 2010 году ему была выплачена премия за 2009 год в размере 200 000 руб.
Чтобы выплатить эту премию, обществу сначала пришлось уплатить налог на прибыль в размере 50 000 руб. (200 000 руб.: (1 – 0,20) × 20 %).
С суммы премии был удержан НДФЛ в размере 26 000 руб. (200 000 руб. × 13 %).
Общество относится к 1-му классу профессионального риска, поэтому страховой взнос на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний с суммы премии составит 400 руб. (200 000 руб. × 0,2 %).
Сумма страховых взносов во внебюджетные фонды – 52 000 руб. (200 000 руб. × 26 %).
Если бы общество выплатило учредителю не премию, а дивиденды на эту сумму, то ему пришлось бы удержать из дохода учредителя НДФЛ в размере 18 000 руб. (200 000 руб. × 9 %). И учредитель сэкономил бы 8000 руб. (26 000 – 18 000).
Самому обществу не нужно было бы начислять страховые взносы на страхование от несчастных случаев, а также страховые взносы во внебюджетные фонды.
А налог на прибыль пришлось бы уплатить в любом случае.
