3.1.5. Предоставление займа путем оплаты долгов общества
На практике часто встречается ситуация, когда учредитель, предоставляющий своей компании заем, по его просьбе перечисляет сумму займа не на счет компании, а непосредственно поставщику товаров, работ или услуг. Правомерно ли это? Да, правомерно.
С точки зрения гражданского законодательства эта ситуация по сути ничем не отличается от обычной, когда сумма займа перечисляется заимодавцем на счет заемщика, а тот уже сам распоряжается полученными средствами по своему усмотрению.
Во-первых, в статье 223 ГК РФ сказано, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Во-вторых, в статье 224 ГК РФ говорится, что вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.
И, в-третьих, в статье 807 ГК РФ прописано, что договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
Отсюда следует, что деньги считаются врученными заемщику в том числе и с момента их фактического поступления третьему лицу, указанному самим заемщиком.
Таким образом, со стороны гражданского законодательства препятствий нет.
Раньше возникали неприятности с налоговиками. Они полагали, что в случае оплаты товара, работы или услуги не самим налогоплательщиком, а третьим лицом (которым, в частности, может быть и учредитель) входной НДС следует считать оплаченным только в момент погашения задолженности этого налогоплательщика перед данным третьим лицом. Проще говоря, если с учредителем на сумму долга составлен договор займа, то вычет НДС нельзя провести раньше, чем этот заем будет возвращен. Например, такая позиция была высказана в письме Минфина России от 1 марта 2004 года № 04-03-11/28.
В настоящее время проблемы нет. В пункте 1 статьи 172 НК РФ отсутствует указание на необходимость оплаты входного НДС для получения налогового вычета. Соответственно, проблемы с вычетом из-за неоплаченного займа исчезли.
ПРИМЕР 18
ООО «Флора» в июне 2010 года приобрело товары у ЗАО «Фауна» на сумму 300 000 руб., в том числе НДС – 45 763 руб.
Однако из-за кризиса у предприятия не оказалось средств для оплаты поставки.
Учредитель компании пришел ей на помощь и в августе 2010 года предоставил заем на сумму 300 000 руб. Согласно условиям договора, деньги переводятся непосредственно на счет поставщика. Таким образом, фактически приобретенные товары были оплачены обществом за счет заемных средств.
В бухгалтерском учете нужно сделать следующие проводки.
В июне 2010 года.
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
– 254 237 руб. (300 000 – 45 763) – оприходованы приобретенные товары;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 45 763 руб. – отражен НДС по приобретенным товарам;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 27 458 руб. – НДС по приобретенным товарам предъявлен к вычету из бюджета.
В августе 2010 года.
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 66
– 300 000 руб. – получено извещение от учредителя об оплате счета поставщика.
Обычно такой способ предоставления займа используется в тех случаях, когда расчетный счет общества заблокирован. В такой ситуации, если необходимо оплатить счет какого-либо поставщика, сумму займа следует перечислить непосредственно на его счет.
Отметим, что в этом случае рассчитывать на заем от кого-либо еще, кроме учредителя компании, крайне трудно.
3.2. Предоставление беспроцентного займа
Напомним, что статья 809 ГК РФ требует обязательного указания условия о беспроцентности займа в тексте договора.
Налоговых проблем в данном случае не будет, так как в главе 25 НК РФ не содержится понятие материальной выгоды. В статье 250 НК РФ не предусмотрено включение в состав внереализационных доходов налогоплательщиков сумм материальной выгоды по договорам беспроцентного займа.
Сначала эту позицию озвучил Президиум ВАС РФ в Постановлении от 3 августа 2004 года № 3009/04. Судьи объяснили, что никакой налогооблагаемой выгоды от экономии на процентах у организации не возникает. Такой объект для налогообложения налоговым законодательством в настоящее время предусматривается только в отношении НДФЛ. Поэтому при получении беспроцентных займов налогооблагаемый доход общества не увеличивается.
К согласию с позицией ВАС РФ налоговики пришли несколько позже. В письме ФНС России от 13 января 2005 года № 02-1-08/5@ был сделан вывод, что с неуплаченных процентов по договору беспроцентного займа налог на прибыль платить не нужно.
К мнению налоговиков Минфин России присоединился в письмах от 20 февраля 2006 года № 03-03-04/1/128, от 2 апреля 2007 года№ 03-11-04/2/78 и от 25 января 2008 года № 03-11-05/14.
3.3. Прощение долга
Довольно часто учредитель прощает обществу предоставленный им заем – полностью или же частично.
В этом случае уплата налогов предприятием во многом зависит от того, какой долей в уставном капитале предприятия располагает учредитель, простивший ей долг.
В соответствии с подпунктом И пункта 1 статьи 251 НК РФ не включаются в состав налогооблагаемых доходов организации денежные средства, полученные безвозмездно от учредителя – физического лица, при условии, что уставный капитал организации более чем на 50 % состоит из вклада этого физического лица.
Если же доля учредителя меньше 50 %, то сумму прощеного долга следует учесть для целей налогообложения прибыли общества в общем порядке – на основании пункта 8 статьи 250 НКРФ.
Обратите внимание на то, что доля ровно в 50 % уставного капитала общества не позволяет применить льготу. В подпункте И пункта 1 статьи 251 НК РФ речь идет только о доле, превышающей 50 %.
ПРИМЕР 19
Учредитель общества владеет 60 % его уставного капитала. В июне 2010 года он предоставил обществу беспроцентный денежный заем в размере 300 000 руб. Из-за тяжелого финансового положения компании учредитель в сентябре 2010 года простил ей долг.
В учете предприятия все это отразилось следующими проводками.
В июне 2010 года.
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 66
300 000 руб. – получена сумма займа от учредителя. В сентябре 2010 года.
ДЕБЕТ 66 КРЕДИТ 91
300 000 руб. – долг, прощенный учредителем, отнесен на внереализационные доходы компании.
Так что в случае с основной суммой долга все достаточно просто.
Было одно письмо – МНС РФ от 17 сентября 2003 года № 02-5-11/210-АЖ859, – где налоговики пытались трактовать прощение долга учредителем как безвозмездную передачу имущественных прав, а не имущества. Они исходили из того, что если учредитель компании простил ей долг, то она освобождается от обязанности этот долг вернуть. А согласно российскому гражданскому законодательству права требования являются имущественными правами.
Однако на тот момент уже существовали вынесенные в пользу налогоплательщиков Постановления ФАС Северо-Западного округа от 25 июля 2000 года № 1490 и от 4 апреля 2003 года № А56-39007/02.
Впрочем, в письме Минфина России от И мая 2005 года № 03-03-01-04/1/244 позиция налоговиков фактически была признана неправомерной. Такая же позиция была высказана и в письме Минфина России от 7 апреля 2006 года № 03-03-02/79.
В ситуации, когда учредитель прощает своей компании заем, который он непосредственно и выдал, Минфин России не видит оснований для начисления налога. Об этом сказано в письме Минфина России от 4 июля 2008 года № 03-03-06/1/385.
