Определенную последовательность действий, которые могут производиться с экономическими благами (передача, зачет, возврат, взимание процентов), предлагается именовать имущественными алгоритмами.
Можно ли на основании изложенного утверждать о сущностной связи налогового и гражданского права? По нашему мнению, да, причем речь идет о статическом аспекте этой связи, т. е. сходстве моделей отношений в гражданском и налоговом праве (в обоих случаях подразумевается передача экономических ценностей одним субъектом другому).
Подтверждает данную мысль и разработанная в правовой науке концепция налогового обязательства, согласно которой налоговое отношение строится по модели гражданско-правового обязательственного отношения. Эта идея зародилась в работах С. В. Запольского[37] и была развита М. В. Карасевой[38], Е. В. Пороховым[39], Д. В. Винницким[40] и другими учеными[41].
Как было доказано в научной литературе, налоговые отношения обладают следующими чертами, характерными для обязательственных отношений:
• имущественным характером;
• относительным характером (распределение имущества может быть осуществлено только адресно, строго определенным лицам);
• активным типом правоотношения (от налогоплательщика требуется выполнить обязанность уплатить налог);
• целенаправленностью (налогоплательщик выполняет свою обязанность исключительно в пользу государства);
• обеспеченностью имущественными санкциями (эту роль выполняет пеня)[42].
Обратим также внимание на сходство правоотношений по содержанию. Согласно ст. 307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Основное содержание имущественных налоговых правоотношений, состоящее в обязанности налогоплательщика передать государству часть своего имущества и праве государства требовать этих действий от налогоплательщика, аналогично содержанию гражданско-правовых обязательственных отношений.
Учитывая сказанное, между гражданским и налоговым правом существует внутренняя (сущностная) связь, заключающаяся в том, что данные правовые образования регулируют единые по своей природе имущественные отношения с помощью единых имущественных алгоритмов.
В принципе одни и те же имущественные алгоритмы можно обличить в разные правовые конструкции или по-разному поименовать, но налоговое право во многих вопросах пошло именно по пути заимствования гражданско-правовых институтов и терминов, что объясняется исторически.
Налоговое право возникло намного позже гражданского – в XIX в. Причиной развития системы налогов, как писали классики финансового права, стало бурное развитие военного дела, промышленности и образования, что породило повышение расходов государства и поиск новых источников их финансирования[43].
Следует согласиться с В. М. Савицким, что при образовании новой отрасли права заимствование неизбежно[44]. Естественно, заимствование должно производиться из наиболее близкой по природе отрасли. К моменту зарождения налогового права гражданское право было уже достаточно развито, что создавало возможность новому правовому образованию заимствовать уже устоявшуюся гражданско-правовую терминологию и правовые средства[45].
Конечно, в ходе дальнейшего развития отрасли возможна переработка заимствованных конструкций или разработка собственных, но имущественные алгоритмы в гражданском и налоговом праве всегда будут оставаться едиными, в какую бы юридико-техническую «оболочку» они ни были заключены.
Напомним, что все сказанное выше о единой природе предметов правового регулирования и сходстве правовых моделей гражданского и налогового права относится к статическому аспекту связи рассматриваемых правовых образований.
Образно статическую связь гражданского и налогового права можно представить в виде модели, изображенной в Приложении 2. Общественные отношения, входящие в предметы их правового регулирования, – это некое поле, которое делится на две части: область гражданского и область налогового права. Трава, которая в данном случае символизирует конкретные отношения конкретных субъектов, на каждом участке произрастает с учетом его ландшафта и особенностей, однако, что немаловажно, в обеих областях травинки имеют сходное строение.
1.3. Динамический аспект взаимосвязи гражданского и налогового права
Рассмотрев имущественные отношения с позиций их единой сущности (т. е. в статике), обратимся к динамике развития этих отношений в процессе воспроизводства общественного продукта.
Как уже отмечалось, суть связи гражданского и налогового права в динамическом аспекте сводится к формуле: «Налоговые отношения возникают на основе гражданско-правовых».
Имущественные отношения в своем развитии проходят следующие стадии воспроизводства общественного продукта: производство, распределение, обмен и потребление, бесконечно сменяющие друг друга.
Как указывают цивилисты, гражданское право регулирует обменные (товарно-денежные) отношения[46]. В свою очередь, финансовые отношения возникают в сфере распределения (перераспределения) национального дохода[47]. Понимание природы этих стадий и их соотношения позволит раскрыть суть динамической связи гражданского и налогового права, а применительно к отдельным налогам – констатировать ее отсутствие.
Обменные отношения характеризуется возмездностью и эквивалентностью, подразумевают свободу выбора экономической деятельности, равноправие и инициативность участников. Их экономические интересы выступают здесь движущей силой, благодаря чему такие имущественные отношения могут саморегулироваться и не требуют от права жесткой регламентации. Товарно-денежные отношения могут существовать и вовсе без правового оформления, т. е. как фактические отношения. В таком виде они и зародились[48].
Что же касается распределения, то оно бывает первичным и вторичным. В процессе первичного распределения экономические блага распределяются между участниками материального производства. Вторичное распределение (перераспределение) позволяет получить долю стоимости созданного продукта членам общества, не участвующим в производстве, но создающим предпосылки его нормального развития (ученым, военным и др.) и социально незащищенным гражданам, а также перенаправить часть экономических благ в отрасли и регионы, которые не имеют для этого собственных источников[49].
Именно на стадии вторичного распределения осуществляется налогообложение. Финансовыми инструментами перераспределения, как еще в советское время указывал С. Д. Цыпкин, являются налоги и сборы[50].
Экономические блага могут вовлекаться в налогообложение с различных стадий воспроизводственного процесса. Высказанная Б. Н. Чичериным еще в XIX в. мысль, что казна «захватывает» имущество в производстве, обороте, потреблении[51], подтверждается современными примерами. Добытые полезные ископаемые попадают под налогообложение прямо со стадии производства, доходы по сделкам – со стадии обмена, а имущество налогоплательщика, на какой бы стадии оно ни приобреталось, вовлекается в налогообложение уже со стадии потребления его полезных свойств.