Интересы, противоречащие закону, не подлежат юридической защите. Так, в сферу правовой защиты не подпадает стремление извлечь необоснованную налоговую выгоду[127].
Шестой признак – социальная обусловленность законных интересов налогоплательщика. Потребность, лежащая в основе интереса, удовлетворяется исключительно через вступление в общественные отношения, в данном случае через вступление в налоговые правоотношения. Иным путем ее реализовать нельзя. У налогоплательщика может быть масса интересов, не имеющих юридической значимости. Например, интерес поучаствовать в налоговом семинаре, проводимом известными налоговыми юристами, или почитать комментарий к Налоговому кодексу РФ. Налогоплательщик в результате этих мероприятий, безусловно, приобретет нужные ему компетенции, получит новые знания, т. е. искомые блага. Однако для реализации этого интереса не требуются налоговые отношения. Здесь нет связи налогоплательщика и налогового органа. Через правоотношение фактический интерес «юридизируется», приобретает правовой характер и направленность на получение правового результата.
Седьмой признак – объективности или естественно-правовой. В рамках налоговых правоотношений законные интересы реализуются в целях удовлетворения потребностей объективно необходимых. То есть желаемый правовой результат обусловлен объективными предпосылками.
Признак объективности понимается в значении естественно-правового содержания законного интереса. Согласно естественно-правовому учению права человека не зависят в своем возникновении от воли государства, они принадлежат каждому человеку по факту рождения и являются формой выражения непосредственно-правовых притязаний человека. Стремление человека обладать благами так же естественно по своей природе, как и обладание основными правами и свободами. Закон, по сути, легализует бытийную нормативность поведения людей в обществе и то лишь частично. Большая часть законных интересов не юридизирована.
Одним из первых, кто отметил ненормативную регуляцию в сфере права, был немецкий правовед Георг Еллинек. Он называл ее «естественной» и связывал с индивидуальной волей, продвигающей персональные интересы. По мысли ученого, в сфере естественной свободы человека заслуга законодателя невелика, поскольку в этом случае нормативное регулирование не предоставляет лицу каких-то дополнительных правовых возможностей, которыми бы он не располагал изначально[128].
В. В. Попов абсолютно справедливо отметил естественность и неотчуждаемость в качестве атрибутивных свойств основных прав налогообязанных субъектов[129].
Таким образом, в основе законного интереса налогоплательщика также присутствует естественное начало (внедрено природой), которое и должно охраняться законом, правопорядком и государственной властью.
Материальные интересы налогоплательщика детерминированы правом частной собственности. Налоговым отношениям имманентно присуще несовпадение интересов налогоплательщика и государства, обусловленное односторонне-безвозвратным и индивидуально безвозмездным изъятием собственности налогоплательщика в адрес государства.
Естественно-правовой признак законного интереса налогоплательщика проявляется в природной потребности в поддержании своей материальной сферы на определенном уровне. Сфера материальных благ, выраженная в форме права собственности, поставлена в непосредственную связь с налогоплательщиком. В этой связи заслуживает поддержки позиция Д. М. Щекина, считающего, что «стремление налогоплательщика к минимизации налоговых платежей всеми законными способами правомерно и оправданно в силу первичности права собственности над налоговыми обязательствами»[130].
Интересы, формируемые в сознании налогообязанного лица под воздействием потребностей в сохранении своих или приобретении новых материальных благ, естественны по своему происхождению и содержанию. Еще древние философы, исследуя природу права собственности, отмечали, что она коренится в природе человека; человек рассматривался как личность только в единстве с собственностью[131].
Источником возникновения этих интересов выступают собственнические инстинкты человека. Чувство собственности определяет сущность человека разумного. Это неизбежно от природы. Налогоплательщик инстинктивно сопротивляется любым действиям, направленным на ограничение или лишение его собственности. Причем эти инстинкты, отмечает А. В. Демин, врожденные, а не приобретаемые в процессе социальной адаптации. «Отдавая безвозмездно часть своей собственности в виде налога, человек всякий раз переступает через что-то очень важное в своем существе. Некие внутренние защитные механизмы заставляют человека сопротивляться посягательству на его собственность со стороны кого бы то ни было, включая государство, поскольку стремление к защите своей собственности укоренено в каждом человеке на уровне подсознания»[132].
Совокупность вышеуказанных признаков понятия законного интереса налогоплательщика, на наш взгляд, дает целостное представление о содержании исследуемой категории. Данное определение может быть взято за основу для дальнейшего развития теории законных интересов налогоплательщика и практики его финансово-правовой охраны, а также открытия новых возможностей в реализации не противоречащих закону стремлений налогоплательщика в налоговых правоотношениях.
Роль и юридическое значение категории «законных интересов налогоплательщиков», на наш взгляд, наиболее полно раскрывается через призму их функций. Следует отметить, что в настоящее время отсутствуют системные исследования функций понятия «законный интерес».
В общефилософском плане понятие «функция» рассматривается как «внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений»[133]. При этом понятие «функция» позволяет исследовать взаимодействие различных элементов внутри более сложного образования, рассматриваемого как система, выявить задачи, которые осуществляет каждый элемент по отношению к иным элементам и к системе в целом[134].
Многообразие и разнонаправленный характер законных интересов налогоплательщиков порождает неоднородность и в выражении их функций в налоговой сфере.
Прежде всего следует выделить стимулирующую или мотивационную функцию. В большинстве случаев реализация интереса налогоплательщика предполагает его активную деятельность. Законные интересы побуждают налогоплательщика к действиям, придают его поведению определенную направленность.
По верному замечанию О. Н. Барминой «интерес возникает там, где в первую очередь присутствует стимул к совершению (не совершению) каких-либо действий»[135].
Например, налоговые амнистии стимулируют налогоплательщика к активным действиям. Образцом успешной налоговой амнистии считается налоговая амнистия 1988 г. в Ирландии. Начиная ее, Правительство Ирландии надеялось получить примерно 50 млн долл., а фактические сборы превысили 750 млн долл., что составляло 2,5 % ВВП[136].
В основе успеха лежат стимулирующие гарантии для субъектов налоговой амнистии в виде «низкой процентной ставки налога, освобождения от налоговой и иной юридической ответственности (включая и освобождение от уплаты пени), сохранения конфиденциальности сведений»[137].
Интерес организует и направляет деятельность налогоплательщика на выполнение нормативных условий для удовлетворения отдельных благ.
