Для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки налоговым органом, проводящим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.

Решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России:

— при продлении срока повторной выездной налоговой проверки, проводимой управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации в порядке контроля над деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

— при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам;

— при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой ФНС России. В этом случае мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки представляется руководителю (заместителю руководителя) ФНС России руководителем проверяющей группы (бригады).

В остальных случаях решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) управления ФНС России по субъекту Российской Федерации.

В свете последних изменений одной из новелл Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) является закрепление института приостановления выездных налоговых проверок. Эти изменения были вызваны изменением подхода к исчислению срока проведения такой проверки. Введение института приостановления выездных налоговых проверок создает определенный баланс интересов, позволяя налоговым органам выполнять возложенные на них задачи по осуществлению налогового контроля, и в то же время является гарантией от злоупотреблений для налогоплательщиков.

Пункт 6 ст. 89 НК РФ регламентирует, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев (смотрите, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 21 января 2009 г. по делу N А12-7693/2008).

Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев (форму решения о продлении выездной налоговой проверки смотрите в Приложении N 2 к Приказу ФНС России от 7 мая 2007 г. N ММ-3-06/281@ "Об утверждении рекомендуемых форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").

Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно положениям Приложения N 2 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки" основаниями продления срока проведения выездной налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут являться:

— проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

— получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;

— наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар, другое) на территории, где проводится проверка;

— другое.

Пункт 8 ст. 89 НК РФ регламентирует, что срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (смотрите, например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21 июля 2006 г. N Ф04-4300/2006(24420-А81-33) по делу N А81-2976/05).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (смотрите форму данного решения в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки").

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю (форму данной справки можно найти в Приложении N 2 к Приказу ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").

В случае если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

Предметом рассмотрения настоящей книги являются вопросы приостановления выездной налоговой проверки. В предисловии уже было обращено ваше внимание на условия и правила, установленные НК РФ к продолжительности выездной проверки, моментам ее начала и окончания, а также возможности продления ее срока. Ни в коем случае не путайте продление срока проведения выездной налоговой проверки и приостановление ее проведения.

Итак, в соответствии с п. 9 ст. 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:

— истребования документов (информации) (об этом подробнее смотрите ст. 93.1 НК РФ). Приостановление проведения выездной налоговой проверки в данном случае допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы;

— получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

— проведения экспертиз;

— перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Отмечаем: указанный перечень является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Таким образом, налоговый орган может приостанавливать выездную налоговую проверку неограниченное количество раз по разным основаниям, кроме основания для истребования документов (информации), допускающегося не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы. Такой вывод подтверждается и судебной практикой, смотрите, например, следующие судебные решения: Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24 апреля 2008 г. по делу N А11-8291/2007-К2-22/463; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 3 июля 2008 г. N Ф04-4190/2008(7799-А45-31) по делу N А45-1182/2008-9/29.

В указанных решениях суды, проанализировав положения п. 9 ст. 89 НК РФ и принимая во внимание то, что налогоплательщиками не представлены доказательства нарушения их прав и законных интересов неоднократным приостановлением выездной налоговой проверки, отказали налогоплательщикам в признании решений о приостановлении проверок незаконными.

При этом формальное отсутствие мотивировки в решении при фактическом наличии оснований для приостановления, по мнению ряда судебных инстанций, также не может быть признано существенным нарушением установленного порядка (смотрите, например, Постановление ФАС Уральского округа от 11 сентября 2008 г. по делу N Ф09-6502/08-С2).