Ответ на этот вопрос содержится в письме ФСФР России от 22.03.2007 № 07ОВ03/5724 «Об оплате акций иностранной валютой», где разъясняется, что в соответствии с Федеральным законом от 10.12.2003 № 173ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Закон о валютном регулировании) оплата нерезидентами акций российских акционерных обществ, в том числе при их размещении, может осуществляться иностранной валютой.

В то же время ФСФР России сообщила, что поскольку валютные операции между резидентами запрещены, за исключением прямо предусмотренных Законом о валютном регулировании, то оплата резидентами приобретаемых акций российских акционерных обществ иностранной валютой, в том числе при их размещении, не допускается.

При оплате акций иностранной валютой может возникнуть ситуация, при которой в связи с падением курса иностранной валюты к рублю курсовая разница будет отрицательной. Следует ли:

– считать такую разницу неоплаченной частью уставного капитала (вариант 1);

– отнести согласно ПБУ 3/2006 возникшую разницу на добавочный капитал, но не в кредит, а в дебет счета 83 (вариант 2);

– отнести возникшую разницу в состав прочих расходов в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (вариант 3);

– отнести возникшую разницу на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (вариант 4)?

Действующие нормативные документы не дают прямого ответа на этот вопрос.

Вариант 1 исключается, так как иностранная валюта внесена полностью.

Вариант 2 некорректен, если на счете 83 нет кредитового остатка. Если такой остаток имеется, то в пределах этого остатка отрицательная разница, по мнению автора, может быть отнесена на добавочный капитал.

Акции (доли) общества при его учреждении должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации (ст. 34 Закона об акционерных обществах и ст. 16 Закона об обществах с ограниченной ответственностью). При этом 50 % акций должно быть оплачено в течение трех месяцев. При учреждении общества с ограниченной ответственностью на момент государственной регистрации уставный капитал должен быть оплачен не менее чем наполовину.

Для отражения в бухгалтерском учете учредителей финансовых вложений в виде вкладов в уставный капитал (акции, доли) организациям следует руководствоваться п. 9 и 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н, а также п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

Согласно вышеуказанным нормативным актам при оплате акций (долей) денежными средствами стоимость акций (долей) равна стоимости внесенных денежных средств.

Если оплата акций (долей) осуществляется имуществом, отличным от денежных средств, то стоимость финансовых вложений равна балансовой (остаточной) стоимости передаваемого имущества.

В соответствии со ст. 39 НК РФ передача имущества в инвестиционных целях, включая передачу в качестве вклада в уставный капитал, не признается реализацией, а значит, не является объектом обложения НДС.

В связи с этим если имущество приобретено специально для передачи в уставный капитал, НДС, предъявленный продавцом, не принимается к вычету, а включается в стоимость приобретенного имущества.

Если по имуществу, передаваемому в уставный капитал, НДС ранее был правомерно принят к вычету, то в момент передачи имущества он должен быть восстановлен и уплачен в бюджет. Восстановлению подлежит сумма НДС, ранее принятая к вычету, а по основным средствам и нематериальным активам – сумма НДС в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Общество, получившее вышеуказанное имущество, принимает восстановленную передающей стороной сумму НДС к вычету в случае использования этого имущества для осуществления операций, облагаемых НДС.

Порядок учета НДС при передаче имущества в уставный капитал разъясняется в письмах Минфина России от 30.10.2006 № 070506/262 (ответ на частный запрос), от 19.12.2006 № 070506/302 «Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год».

Согласно ст. 277 НК РФ стоимость финансовых вложений у акционера (участника) и стоимость имущества у общества равны стоимости передаваемого имущества по данным налогового учета передающей стороны с учетом дополнительных расходов, которые признаются для целей налогообложения при таком внесении у передающей стороны.

По мнению Минфина России, выраженному в письмах от 06.12.2006 № 030304/1/813, от 25.09.2006 № 030008/14, дополнительные расходы могут быть учтены только в том случае, если они признаны в качестве вклада в уставный капитал.

В случае если учредителями являются физические лица или иностранные организации, стоимостью передаваемого имущества

признаются документально подтвержденные расходы с учетом амортизации (износа), начисленной для целей налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона. При этом вышеуказанная стоимость не должна быть выше рыночной стоимости, подтвержденной независимым оценщиком, который действует в соответствии с законодательством государства резидента.

В письме Минфина России от 12.09.2007 № 030307/17 разъяснено, что при отсутствии института независимых оценщиков на территории государства, резидентом которого является иностранный учредитель, оценка имущества может быть осуществлена независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством страны производителя ввозимого оборудования, либо независимым оценщиком, имеющим международный сертификат оценщика и осуществляющим оценку имущества в соответствии с Международными стандартами оценки.

НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих рыночную стоимость имущества. Такими документами могут быть документы по форме, установленной внутренним законодательством соответствующего иностранного государства либо Международными стандартами оценки. Если данный документ составлен на иностранном языке, он должен быть переведен на русский язык дипломированным переводчиком и нотариально удостоверен.

В письме Минфина России от 14.08.2007 № 030305/219 говорится о том, что подтверждение первоначальной стоимости полученного от иностранного учредителя оборудования является правом, а не обязанностью налогоплательщика. В соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ, если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какойлибо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается для целей налогообложения прибыли равной нулю.

Пример.

Зарегистрировано акционерное общество с уставным капиталом 500 000 руб. Один из учредителей, доля которого составляет 210 000 руб., оплачивает акции путем передачи основного средства, имеющего следующие характеристики:

– первоначальная стоимость основного средства по данным бухгалтерского и налогового учета составляет 300 000 руб.; НДС, предъявленный поставщиком, был поставлен к вычету при вводе основного средства в эксплуатацию в сумме 54 000 руб.;

– по данным бухгалтерского учета остаточная стоимость основного средства составляет 200 000 руб. (переоценка не осуществлялась);

– по данным налогового учета остаточная стоимость основного средства – 170 000 руб.;

– стоимость основного средства, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, – 230 000 руб.;