Плата за пользование имуществом (арендная плата) вносится арендатором в порядке, на условиях и в сроки, определенные договором. Если договором они не определены, считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах.

Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей. Например, при сдаче в аренду какого-либо помещения с оборудованием, набор которого может изменяться, либо при одновременной сдаче в аренду одному лицу автомобиля и гаража и т. п.

Арендная плата может осуществляться в различных формах (денежная, натуральная, смешанная).

В состав расходов для целей обложения налогом на прибыль включаются все обоснованные, экономически оправданные и документально подтвержденные затраты (ст. 252 НК РФ). Из анализа норм главы 34 ГК РФ следует, что по соглашению сторон можно включить в сумму арендной платы возмещение всех затрат арендодателя, понесенных по этому имуществу, в том числе и средства, уплачиваемые им как налогоплательщиком. Таким образом, договором аренды может быть определена стоимость арендной платы, в которую включаются услуги арендатора по уплате за арендодателя налогов на имущество, землю и т. д. При этом порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. То есть арендатор может возмещать эти налоги по мере выставления арендодателем счетов безотносительно к моменту оплаты налогов самим арендодателем. А принимать их на расходы арендатор должен в зависимости от своей учетной политики: при кассовом методе – по факту оплаты арендодателю, при методе начисления – в том периоде, к которому относится этот расход.

Арендатор не вправе оплачивать имущественные налоги за арендодателя. Обязанность по уплате налогов исполняется исключительно налогоплательщиком, в данном случае – балансодержателем (ст. 45 НК РФ). Арендатор может только возместить налог непосредственно арендодателю в соответствии с действующим между ними договором.

Если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год (ст. 614 ГК РФ). Законом могут быть предусмотрены иные минимальные сроки пересмотра размера арендной платы для отдельных видов аренды, а также для аренды отдельных видов имущества.

Если законом не предусмотрено иное, арендатор здания (сооружения) вправе потребовать соответственного уменьшения арендной платы, если в силу обстоятельств, за которые он не отвечает, условия пользования, предусмотренные договором аренды, или состояние имущества существенно ухудшились. Арендатор может потребовать также уменьшения арендной платы за недостатки сданного в аренду имущества.

Если иное не предусмотрено договором аренды, в случае существенного нарушения арендатором сроков внесения арендной платы арендодатель вправе потребовать от него досрочного внесения арендной платы в установленный арендодателем срок. При этом арендодатель не вправе требовать досрочного внесения арендной платы более чем за два срока подряд (при помесячных платежах – за два месяца, при ежеквартальных – за два квартала и т. д.).

К коммунальным расходам относятся расходы по оплате сторонним организациям (или произведенными собственными силами) услуг, необходимых для обеспечения нормальной эксплуатации зданий, сооружений и отдельных помещений.

К числу таких услуг относятся:

• электроснабжение;

• снабжение тепловой энергией (для отопления и горячей водой);

• водоснабжение и канализация;

• газоснабжение.

Не относятся к категории коммунальных услуг, но учитываются тем же порядком услуги телефонной связи, услуги по пожарной и сторожевой охране зданий, сооружений и помещений, а также телевизионное и радиообслуживание.

Стоимость коммунальных услуг в сумму арендной платы, как правило, не входит и возмещается сверх нее (если договоры на поставку коммунальных и иных аналогичных услуг заключает арендодатель).

При аренде зданий и сооружений чаще всего целесообразно заключить отдельный договор с поставщиками коммунальных услуг. Это обусловлено тем, что здания (сооружения) и инженерные коммуникации, как правило, составляют единый комплекс, и объем потребляемых услуг можно определить с достаточной степенью точности обособленно от других пользователей таких услуг.

В этом случае расходы по оплате коммунальных и иных аналогичных услуг в бухгалтерском учете отражаются в порядке, установленном для учета аналогичных операций по содержанию собственных объектов основных средств. При наличии прямых договоров с поставщиками услуг расходы по их оплате отражаются в учете независимо от условий договора аренды.

В письме ВАС № 66 разъяснено (п. 12), что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы.

При аренде отдельных помещений в зданиях и сооружениях заключение отдельного договора с поставщиками нецелесообразно или невозможно, например, по причине отсутствия расходомеров, счетчиков и иного оборудования, позволяющего обеспечить определение объема услуг, потребленных арендатором.

Вместе с тем, согласно ст. 546, п. 2 ст. 548 ГК РФ, арендодатель (абонент) может передавать арендатору расходы по оплате коммунальных платежей только с разрешения ресурсоснабжающей организации после внесения соответствующих изменений в договор между абонентом и ресурсоснабжающей организацией.

Вопросы водоснабжения и канализации регулируются также Правилами пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации, утвержденными постановлением Правительства РФ от 12 февраля 1999 г. № 167. Правилами установлено, что абонент может передавать (принимать) субабоненту воду (сточные воды), принятую от организации водопроводно-канализационного хозяйства через присоединенные водопроводные и канализационные устройства и сооружения, только с согласия организаций коммунального хозяйства.

Особое место в ряду расходов при аренде занимают затраты на оплату доступа к телефонной сети с использованием арендатором абонентского номера, выделенного арендодателю оператором связи при заключении договора об оказании услуг связи. Согласно Правилам оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи, утвержденным постановлением Правительства РФ от 18 мая 2005 г. № 310, по письменному заявлению абонента в случае сдачи в наем (поднаем), аренду (субаренду) телефонизированного помещения с нанимателем (поднанимателем), арендатором (субарендатором) телефонизированного помещения может быть заключен договор на срок действия договора найма (поднайма), аренды (субаренды) с выделением для этих целей того же абонентского номера, что был выделен при заключении приостанавливаемого договора.

Это связано с возможностями местного узла связи, а также с соблюдением Правил оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи, утвержденных постановлением Правительства РФ от 18 мая 2005 г. № 310.

Право доступа к телефонной сети, которое лицо получает при заключении договора об оказании услуг связи, не закрепляется за объектом недвижимости, в пределах которого установлено абонентское устройство.

Отсюда можно сделать определенные выводы:

1) если арендатор использует абонентский номер арендодателя, в договоре аренды должен быть специально определен порядок перераспределения между арендатором и арендодателем расходов по абонентской плате и оплате стоимости международных и междугородных переговоров;

2) если в договоре аренды специально не предусмотрено право арендатора пользоваться доступом к телефонной сети (либо в дополнительном соглашении к договору аренды), имеющимся у арендодателя, то использовать абонентский номер арендатор не может.

Кроме того, между арендатором и арендодателем может быть заключено соглашение о переходе прав и обязанностей арендодателя по договору об оказании услуг связи к арендатору. При этом должны быть соблюдены правила главы 24 «Перемена лиц в обязательстве» ГК РФ.